El resbaladizo concepto «residencia fiscal» de las personas físicas
Respecto a la fijación de la residencia fiscal de las personas físicas en España, conforme a la normativa interna sabemos que tres son los factores determinantes a tener en cuenta:
• Permanencia por más de 183 días en territorio español.
• Centro de intereses económicos en territorio español.
• Centro de intereses familiares: residencia del cónyuge no separado y de los hijos menores en España que dependan del contribuyente, salvo prueba en contrario.
La simple incidencia de uno solo de cualquiera de esos tres factores nos puede convertir en residentes a efectos fiscales. Por ello lo importante es tener en cuenta cómo valora la AEAT los hechos para que se pueda entender que se da cualquiera de estos elementos.
En lo concerniente a los días de permanencia en España, la carga de la prueba corresponde, en principio, a la Administración, pero en sus actuaciones la Inspección viene considerando que la presencia del contribuyente en cualquier momento de una jornada determinada es suficiente para imputarle el día completo, sin importar el tiempo que en realidad ha permanecido en territorio nacional. En opinión de la AEAT no hace falta pernoctar o pasar un número de horas mínimo en España para computar un día completo de permanencia, solo hace falta saber que en algún instante del día el contribuyente ha estado aquí.
Además, también a juicio de la Inspección en algunas de sus actuaciones, desde el momento que se comprueba la presencia en España del contribuyente en un instante concreto es al contribuyente a quien le toca probar cuando ha salido del territorio nacional e interrumpido su permanencia en España.
Tendrá difícil demostrar ante la Inspección su permanencia en el extranjero aquel que no pueda acreditar que es contribuyente en otro territorio mediante, por ejemplo, la presentación del correspondiente certificado de residencia fiscal emitido conforme a convenio (CDI) por ese otro país. La AEAT utiliza en estos casos el concepto “salida esporádica” y considera que no se ha producido un cambio de residencia fiscal si el contribuyente no puede demostrar que se ha sometido a otra jurisdicción.
Aun cuando la persona física no fuese residente conforme el criterio de permanencia, si tiene el centro de intereses económicos en España se considerará residente. Para que se aprecie la incidencia de este segundo factor deberá radicar en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Cuidado con esto último: si, por ejemplo, el contribuyente es socio de una compañía española que es la matriz de una filial portuguesa y esta sociedad lusa le da empleo en Portugal, se podrá llegar a entender que de modo indirecto el empleo en cuestión, aun desarrollándose en Portugal, forma parte indirectamente de los intereses económicos de la persona física en España.
Téngase en cuenta, además, que a la hora de valorar dónde radica ese núcleo principal de intereses económicos habrá que tener en cuenta tanto los elementos del IRPF del contribuyente como aquellos otros que afectan al Impuesto sobre el Patrimonio.
Por último, el tercero de los factores, el centro de intereses familiares, que convierte en principio en residente a la persona física cuyo cónyuge no separado legalmente o los hijos menores que dependan de aquel residen en España, es un hecho que admite prueba en contrario, pero que sin duda dificulta la posición de aquel que quiere defender que su residencia radica en el extranjero.
En la práctica, se hace cada vez más importante disponer de un certificado de residencia fiscal emitido conforme al CDI por las autoridades tributarias del país en donde se defiende que uno es residente fiscal, pero incluso teniendo ese documento la inseguridad jurídica domina todo lo que tenga que ver con un concepto jurídico como el de la residencia fiscal que, a mi juicio, merecería mucha más objetividad.